Mitgliederversammlung 2006:
Öffentliche Aufsicht über den Berufsstand der Wirtschaftsprüfer
Professor Dr. Kai-Uwe Marten (stellvertretender Vorsitzender der Abschlussprüferaufsichtskommission sowie Leiter der Abteilung Rechnungswesen und Wirtschaftsprüfung der Universität Ulm) referierte zum Thema „Die öffentliche Aufsicht über den Berufsstand der Wirtschaftsprüfer“. Den Schwerpunkt des Vortrags bildete die Vorstellung des derzeitigen Systems der öffentlichen Aufsicht in Deutschland. Darüber hinaus diskutierte Marten aber auch die diesbezüglichen internationalen Entwicklungen.
1. Einführung
In Deutschland wurde mit dem Gesetz zur Fortentwicklung der Berufsaufsicht über Abschlussprüfer in der Wirtschaftsprüferordnung (Abschlussprüferaufsichtsgesetz – APAG) das System der Berufsaufsicht und der externen Qualitätskontrolle durch die Einrichtung einer Abschlussprüferaufsichtskommission (APAK) weiterentwickelt. Das Ziel des APAG liegt in der Weiterentwicklung des Systems der externen Qualitätsüberwachung, wodurch die Qualität, Integrität und Unabhängigkeit des Abschlussprüfers gestärkt werden soll, da das wesentliche Kapital, über das der Berufsstand verfügt, das Vertrauen der Öffentlichkeit in seine Integrität darstellt. Hierbei sollten bereits bestehende Strukturen sinnvoll ergänzt und weiterentwickelt werden, weshalb das Gesetz eine modifizierte Selbstverwaltung durch die Wirtschaftsprüferkammer vorsieht. Die Wirtschaftsprüferkammer (WPK) bekommt eine Abschlussprüferaufsichtskommission (APAK) vorangestellt, die mit der öffentlichen fachbezogenen Aufsicht über die Wirtschaftsprüfer betraut wird. Das Prinzip der self-regulation wird folglich in das Prinzip der monitored self-regulation im Sinne einer überwachten Selbstverwaltung transformiert. Der freie und selbst verwaltende Charakter des Wirtschaftsprüferberufes bleibt folglich grundsätzlich erhalten.
Durch das APAG wird die europäische und internationale Anerkennung des deutschen Systems gefördert. Dementsprechend berücksichtigt das Gesetz die von diesen Ebenen resultierenden faktischen und rechtlichen Vorgaben. Das Gesetz entstand unter der aktiven und konstruktiven Mitwirkung des Berufsstandes der Wirtschaftsprüfer, wodurch gleichzeitig sowohl das öffentliche Vertrauen gestärkt als auch die Belange der Wirtschaftsprüfer gewahrt werden konnten.
2. Der Status quo ante
Bereits die Effektivität der bisherigen deutschen Berufsaufsicht lag nicht ausschließlich im Ermessen des Berufsstandes selbst. Vielmehr waren auch schon bisher die das Aufsichtssystem prägenden Mechanismen und Verantwortlichkeiten durch detaillierte gesetzliche Regelungen vorgegeben. Dabei basiert das System im Prinzip auf zwei Säulen: der WPK und der speziellen Berufsgerichtsbarkeit.
Die WPK war als Berufsorganisation aller Wirtschaftsprüfer und vereidigten Buchprüfer in Deutschland etwa für die Durchführung des Wirtschaftsprüferexamens, die Entwicklung der Berufsgrundsätze aber auch die Berufsaufsicht in engerem Sinne verantwortlich. Ebenso liegt auch das System der Qualitätskontrolle in der Verantwortung der WPK und wird zusätzlich durch ein Aufsichtsgremium überwacht. Das geschah bislang in Form des so genannten Qualitätskontrollbeirats, dessen Mitglieder dem Berufsstand angehören durften. Obwohl die WPK die vorstehenden Aufgaben im Rahmen der Selbstverwaltung wahrnimmt, ist sie hierbei ihrem öffentlichen Auftrag verpflichtet. Dies spiegelt sich letztlich auch in ihrer Organisationsform als Körperschaft öffentlichen Rechts wider. In Folge dessen steht die WPK unter der Rechtsaufsicht des Bundesministeriums für Wirtschaft und Arbeit.
Wirtschaftsprüfer und Buchprüfer, die ihre Pflichten verletzen, unterliegen ferner der speziellen Gerichtsbarkeit. Bestehen Anhaltspunkte für leichte Pflichtverletzungen, führt die Staatsanwaltschaft ein Ermittlungsverfahren durch und erhebt gegebenenfalls Anklage. Die Strafen, die durch ein Gericht verhängt werden können, sind erheblich. Wenn sich ein Berufsangehöriger schwere berufliche Vergehen zuschulde kommen lässt, hat er nicht nur Geldstrafen zu befürchten. In schweren Fällen kann ein bis zu 5-jähriges Berufsverbot oder sogar der Ausschluss aus dem Beruf angeordnet werden.
Gerade die Tatsache, dass die berufliche Selbstverwaltung mit der sie einschließenden Berufsaufsicht an gesetzlich definierte Aufgaben gebunden ist und diese nicht vorrangig im Interesse der Berufsangehörigen, sondern im öffentlichen Interesse wahrzunehmen sind, dient als Rechtfertigung für die Aufrechterhaltung einer dauerhaft tragenden Rolle der WPK, auch unter einem modifzierten Selbstverwaltungsregime.
3. Initiierte Fortentwicklungen
Das APAG ging aus dem 10-Punkte-Plan der deutschen Bundesregierung von Februar 2003 hervor. Es antizipiert gleichzeitig die Vorgaben der novellierten 8. Richtlinie und greift internationale Entwicklungen auf, vor allem die in den USA durch den Sarbanes-Oxley-Act erfolgte Einrichtung des PCAOB. Nach Zustimmung durch Bundestag und Bundesrat im Dezember 2004 und Veröffentlichung im Bundesgesetzblatt trat das APAG am 31.12.2004 in Kraft. Das Gesetz fußt auf Defiziten in der Außenwirkung des Systems, das bislang als reines Selbstverwaltungssystem wahrgenommen wurde, wobei die Realität diesem Bild nur zu Teilen entspricht.
Durch das APAG untersteht die WPK nunmehr nicht nur der Rechtsaufsicht durch das Bundesministerium für Wirtschaft und Arbeit, sondern auch der Abschlussprüferaufsichtskommission (APAK) als öffentliche Fachaufsicht. Damit wird auch weiterhin auf das Prinzip der mittelbaren Staatsverwaltung gesetzt. Die APAK setzt sich aus mindestens sechs und maximal zehn ehrenamtlichen Mitgliedern zusammen, die in den letzten fünf Jahren vor ihrer Ernennung nicht persönliche Mitglieder der WPK gewesen sein dürfen. Es soll sich hierbei insbesondere um Experten aus den Bereichen Rechnungslegung, Wirtschaft, Wissenschaft oder Rechtsprechung handeln. Hiermit soll dem Umstand Rechnung getragen werden, dass die Öffentlichkeit einem qualifizierten berufsfremden Gremium ein höheres Maß an Vertrauen entgegengebringt als einem möglicherweise als befangen wahrgenommenen Berufsangehörigen.
Die Überwachungsfunktion der APAK erstreckt sich auf das Spektrum der Tätigkeiten, die durch die WPK in unmittelbarer Staatsverwaltung ausgeübt werden und die als solche ausdrücklich in der Wirtschaftsprüferordnung kodifiziert sind. Die Rolle der APAK wird nicht auf eine reine Systemaufsicht beschränkt, sondern sie ist selbst unmittelbar in das Berufsaufsichtssystem involviert, indem ihr letztlich die Entscheidung auch darüber zusteht, wie konkrete Einzelsachverhalte, die im Rahmen der Berufsaufsicht auftreten, zu handhaben sind. Zunächst soll die APAK die WPK beaufsichtigen, ob diese die ihr obliegenden Aufgaben geeignet, angemessen und verhältnismäßig erfüllt. Die APAK kann im Falle einer Vorentscheidung der WPK diese bei abweichender Auffassung zur nochmaligen Prüfung an die WPK zurückverweisen (Zweitprüfung). Sie kann bei Nichtabhilfe unter Aufhebung der Entscheidung der WPK dieser Weisung erteilen (Letztentscheidung). Die WPK ist dann verpflichtet, den Vorgang in Umsetzung dieser Weisung abzuschließen. Ein solches overruling der WPK soll jedoch nur in äußerst seltenen Fällen Relevanz haben. Bei der Letztentscheidungsbefugnis und –verantwortlichkeit dominiert folglich der präventive Effekt und nicht die Nachsorge.
Mit dieser Letztentscheidungsbefugnis und Verantwortung der APAK korrespondiert, dass ihr die WPO als Funktionsvoraussetzung umfangreiche Rechte einräumt, insbesondere Informations- und Auskunftsrechte. So ist die APAK berechtigt, an Sitzungen der WPK teilzunehmen, und hat ein Informations- und Einsichtsrecht. Umkehrt kann die APAK zu ihren Sitzungen Vertreter der Kammer und andere sachverständige Gäste zur Beratung heranziehen.
Die Möglichkeit des overruling der WPK ist schlussendlich Voraussetzung der Anerkennung der APAK durch die Öffentlichkeit sowie national wie auch international. Nur wenn der Öffentlichkeit vermittelt werden kann, dass es nicht der Berufsstand selbst ist, der die entscheidenden Maßnahmen in der Berufsaufsicht bestimmt, kann mit Akzeptanz durch die Öffentlichkeit gerechnet werden.
4. Internationale Aspekte einer fortentwickelten Berufsaufsicht
Eine solche Ausgestaltung der öffentlichen Aufsicht über den Berufsstand der Wirtschaftsprüfer entspricht auch den europäischen und internationalen Anforderungen. So wird in Art 31 der modernisierten 8. EU-Richtlinie gefordert, dass die Mitgliedsstaaten ein wirksames System der öffentlichen Aufsicht einrichten. Zulässig sind somit sowohl in unmittelbarer staatlicher Trägerschaft betriebene monitoring-Modelle als auch das Konzept einer monitored self-regulation. Jedes Aufsichtssystem muss indessen folgende Eckpunkte wahren: Die Verantwortung für die Berufsaufsicht liegt – zumindest mehrheitlich – bei Nicht-Berufsangehörigen. Die Aufsicht selbst erstreckt sich auf alle reglementierten Bereiche, d.h. von der Zulassung bis hin zur berufsaufsichtsrechtlichen Disziplinargewalt, sowie auf alle Personen und Organisationen, die zur Durchführung der gesetzlichen Abschlussprüfung befugt sind. Der öffentlichen Aufsichtsinstanz obliegt in allen von ihr überwachten Bereichen die Letztverantwortung. Schließlich muss auch die Finanzierung des Aufsichtssystems angemessen sein und keine nachteilige Einflussnahme des Berufsstandes auf die Finanzierungswege erlauben. Misst man das deutsche System an diesem Anforderungskatalog, so kommt man zu dem Schluss, dass das jetzige System in Übereinstimmung mit den europarechtlichen Vorgaben steht.
Gem Art 33 Abs 1 soll es innerhalb der EU zu einer gegenseitigen Anerkennung der öffentlichen Aufsichtsbehörden kommen. Gleichzeitig wird die Geltung der so genannten home country control garantiert, wonach für Maßnahmen der Berufsaufsicht ausschließlich die Aufsichtsinstanz des Sitzstaates des jeweiligen Wirtschaftsprüfers zuständig ist, und zwar selbst dann, wenn sich sein Handeln auch in einem anderen Mitgliedsstaat als seinem Sitzstaat auswirkt. Eine Doppelaufsicht mit den hieraus potentiell resultierenden rechtlichen und praktischen Problemen wird mit dieser Lösung vermieden. Zur Vermeidung von Wirksamkeitsdefiziten, die sich aus der Geltung des home country control-Prinzips ergeben können, verlangt Art 34 eine Zusammenarbeit der Mitgliedsstaaten.
Diese Fragen sind jedoch nicht nur im Geltungsbereich der 8. Richtlinie von Relevanz, sondern stehen auch im Mittelpunkt der weltweiten Diskussionen. Dies gilt insbesondere für den transatlantischen Dialog der EU bzw. ihrer Mitgliedsstaaten mit den USA. Zentrale Frage ist, wie sichergestellt werden kann, dass Wirtschaftsprüfer oder Wirtschaftsprüfergesellschaften aus anderen Staaten einem dem inländischen Kapitalmarkt qualitativ vergleichbaren Anforderungsniveau unterliegen. Prinzipiell stehen zwei Wege zur Verwirklichung dieser Zielsetzung zur Verfügung: einerseits kann der jeweilige Wirtschaftsprüfer bzw. die jeweilige Wirtschaftsprüfungsgesellschaft einer „Doppelaufsicht“ durch die Aufsicht des Sitzstaates und des Zielstaates unterworfen sein, andererseits kann es aber auch zu einer gegenseitigen Anerkennung der jeweiligen Aufsichtssysteme kommen, um eine solche „Doppelaufsicht“ zu vermeiden. Da die zweite Alternative als die vorzugswürdige erscheint, besteht die Herausforderung daher in der Lösung der Frage, wie die USA zur Anerkennung der europäischen Aufsichtssysteme bewegt werden kann.
5. Schlussbemerkungen
Der deutsche Gesetzgeber hat mit dem APAG einen überzeugenden Weg eingeschlagen. Die Reform der Berufsaufsicht reagiert auf die Erwartungshaltung der Öffentlichkeit und trägt den absehbaren europäischen Vorgaben Rechnung. Durch die Schaffung der vom Berufsstand der Wirtschaftsprüfer unabhängigen APAK als die für die Berufsaufsicht im weiteren Sinn nunmehr letztverantwortlichen und letztentscheidungsbefugten Instanz wird die Glaubwürdigkeit des deutschen Systems verbessert. Die APAK spielt daher eine wesentliche Rolle für die Herstellung des teilweise verloren gegangenen Vertrauens in den Berufsstand.
Die im Anschluss an den Vortrag stattfindende Diskussion stand unter der gemeinsamen Leitung von Prof. Marten und Dr. Reiter. Es wurde etwa die Frage, inwieweit Mitglieder der APAK tatsächlich von ihren Rechten Gebrauch machen, geklärt. Marten berichtet, dass die Mitglieder der APAK bis dato lediglich von ihrem Recht, als Beobachter bei den Sitzungen der WPK teilzunehmen, Gebrauch machten, da eine solche Teilnahme für das Verständnis von großer Bedeutung ist.